小规模纳税人增值税账务处理及纳税申报要点

　　小规模纳税人现阶段增值税主要优惠政策有：月销售额10万元以下(含本数)，免征增值税;适用3%征收率的应税收入，减按1%征收率征收增值税。

　　对于这个税收优惠政策，大家都不陌生。作为一名20多年的老会计，很长时间没有接触过具体业务，最近在处理一个小规模纳税人的账务及纳税申报时，对于怎么对税收优惠进行账务处理，申报表如何填列，却有点无从下手的感觉，真是“老革命遇到新问题”。那就学习吧。为方便小规模纳税人清晰掌握新政策，以下将结合账务处理及纳税申报，以案例分析的形式梳理小规模纳税人免征额、1%征收率优惠政策执行的账务处理及申报表的填写要点。

　　一、账务处理

　　从实务操作的角度看，小规模纳税人申报缴纳增值税是按季度进行的，而日常会计核算要遵循及时性原则，发生交易或事项应及时进行账务处理。这就出现了一个时间上的差异，即取得销售收入时，无法判断本季度销售额是否符合免税的标准，只有等到纳税申报期时才知道。

　　根据财会〔2016〕22号文的规定：“(十)关于小微企业免征增值税的会计处理规定。小微企业在取得销售收入时，应当按照税法的规定计算应交增值税，并确认为应交税费，在达到增值税制度规定的免征增值税条件时，将有关应交增值税转入当期损益。”

　　【案例1】某企业为小规模纳税人，按季纳税，2025年2季度销售货物取得销售额价税合计28.28万元，按1%征收率开具了增值税普通发票。

　　(1)在取得收入且发生纳税义务时，应先按照征收率对收入进行价税分离：

　　借：银行存款 282800

　　贷：主营业务收入 280000(282800/(1+1%))

　　应交税费——应交增值税 2800(282800/(1+1%)*1%)

　　(2)季度终了，由于未超过季度销售额30万元的免税标准，因此，28.28万元全部能够享受免税政策。纳税申报时，纳税人本季度销售额符合小微企业免征增值税条件，再将已经计提的“应交税费—应交增值税”转入当期损益。

　　那么，这个当期损益应当计入哪一个会计科目呢?若企业执行的是《企业会计准则》，则计入“其他收益”科目;若企业执行的是《小企业会计准则》，则计入“营业外收入”科目。

　　本季度销售额符合小微企业免征增值税条件，将已经计提的“应交税费—应交增值税”转入“营业外收入”或“其他收益”:

　　借：应交税费—应交增值税 2800

　　贷：营业外收入(或“其他收益”) 2800

　　二、纳税申报

　　【接案例1】该企业2021年2季度销售额价税合计28.28万元，按1%征收率开具了增值税普通发票。根据国家税务总局公告2020年第5号第二条及第三条规定“减按1%征收率征收增值税的，按下列公式计算销售额：销售额=含税销售额/(1+1%)”、“减按1%征收率征收增值税的销售额应当填写在《增值税纳税申报表(小规模纳税人适用)》‘应征增值税不含税销售额(3%征收率)’相应栏次，对应减征的增值税应纳税额按销售额的2%计算填写在《增值税纳税申报表(小规模纳税人适用)》‘本期应纳税额减征额’及《增值税减免税申报明细表》减税项目相应栏次”。

　　该企业2025年二季度不含税销售收入=282800÷(1+1%)=280000(元)，未超过30万元，符合政策规定，可以享受免征增值税优惠政策。需要注意的是，计算小微企业免税销售额对应的小微免税额时仍应按照3%征收率计算。因此，该纳税人本期小微企业免税销售额=280000元，小微免税额=280000×3%=8400元。

　　《增值税纳税申报表(小规模纳税人适用)》：

　　该企业销售货物应填写至“货物及劳务”列对应的相关栏次。

　　第9栏“免税销售额”=280000(元)

　　第10栏“小微企业免税销售额”=280000(元)

　　第17栏“本期免税额”=280000×3%=8400(元)

　　第18栏“小微企业免税额”=8400(元)

　　第22栏“本期应补(退)税额”=0(元)

　　三、拓展案例

　　【案例2】某企业为增值税小规模纳税人，提供鉴证咨询服务，选择1个季度为纳税期限。2025年4月份提供鉴证咨询服务自行开具增值税普通发票价税合计9.09万元，5月份提供鉴证咨询服务自行开具增值税专用发票价税合计10.1万元，6月份提供鉴证咨询服务自行开具增值税专用发票价税合计8.08万元。

　　该企业2025年二季度销售额=(90900+101000+80800)÷(1+1%)=270000(元)，其中开具增值税专用发票不含税销售收入=(101000+80800)÷(1+1%)=180000(元)

　　1、账务处理

　　(1)在取得收入且发生纳税义务时，先按照征收率对收入进行价税分离：

　　借：银行存款 272700

　　贷：主营业务收入 270000

　　应交税费——应交增值税 2700

　　(2)季度终了，该纳税人2025年二季度不含税销售收入为27万元，未超过30万元，符合政策规定，可以享受免征增值税优惠政策。其中，开具增值税专用发票不含税销售收入18万元不免税，本期小微企业免增值税销售额为9万元，将免税部分已经计提的“应交税费—应交增值税”转入“营业外收入”或“其他收益”。

　　借：应交税费—应交增值税 900

　　贷：营业外收入(或其他收益) 900

　　2、纳税申报

　　减征的增值税应纳税额=减按1%征收率征收增值税的不含税销售额×2%=(101000+80800)÷(1+1%)×2%=3600(元)。需要注意的是，对应的小微免税额仍按照3%征收率计算，为90000×3%=2700元。

　　根据国家税务总局公告2020年第5号第二条及第三条规定，对应减征的增值税应纳税额按销售额的2%计算填写在《增值税纳税申报表(小规模纳税人适用)》“本期应纳税额减征额”及《增值税减免税申报明细表》“减税项目相应栏次”。

　　1.《增值税减免税申报明细表》：

　　“减税性质代码及名称”选择“0001011608|SXA031901121|小规模纳税人减按1%征收率征收增值税|《财政部 税务总局关于增值税小规模纳税人减免增值税政策的公告》 财政部 税务总局公告2023年第19号第二条”

　　第2行“本期发生额”=(101000+80800)÷(1+1%)×2%=3600(元)，第2行“本期应抵减税额”=“期初余额”+“本期发生额”=0+3600=3600(元)，“本期实际抵减税额”=3600(元)。

　　该企业2025年二季度(税款所属期)《增值税减免税申报明细表》填报如下所示：

　　《增值税纳税申报表(小规模纳税人适用)》：

　　该企业销售货物应填写至“服务、不动产和无形资产”列对应的相关栏次。

　　该企业销售货物应填写至“货物及劳务”列对应的相关栏次。

　　第1栏“应征增值税不含税销售额(3%征收率)”=180000(元)

　　第2栏“增值税专用发票不含税销售额”=(101000+80800)÷(1+1%)=180000(元)

　　第9栏“免税销售额”=90000(元)

　　第10栏“小微企业免税销售额”=90000(元)

　　第15栏“本期应纳税额”=180000×3%=5400(元)

　　第16栏“本期应纳税额减征额”=180000×2%=3600(元)

　　第17栏“本期免税额”=90000×3%=2700(元)

　　第18栏“小微企业免税额”=2700(元)

　　第20栏“应纳税额合计”=5400-3600-1800(元)

　　第22栏“本期应补(退)税额”=1800(元)